15 lis Istotne zmiany w CFC

Co się zmieniło w opodatkowaniu CFC za 2022 r.?  

Przy całym zamieszaniu związanym z Polskim Ładem może się wydawać, że zmiany dotyczące CFC przeszły bez większego echa. Nic bardziej mylnego. Ze względu na swój zaostrzający charakter nowe regulacje mogą mieć poważne skutki dla podmiotów posiadających zagraniczne jednostki kontrolowane.  

Nowe przepisy mają zastosowanie do dochodów osiąganych od 2022 r. Pierwsze zeznanie na gruncie nowych regulacji należy złożyć zazwyczaj z końcem września 2023 r.  

Ostatnia nowelizacja ustawy o CIT dokonuje dalszej modyfikacji przepisów o CFC. Ma ona na celu m.in. doprecyzowanie zmian wprowadzonych z początkiem 2022 r., o których mowa poniżej. Zmiany te zaczną obowiązywać jednak dopiero od 2023 r., czyli nie trzeba ich jeszcze uwzględniać przy najbliższym rozliczeniu CFC.  
 

Udział w zagranicznej jednostce kontrolowanej liczony także w zakresie podmiotów niepowiązanych 

By dana jednostka była uznana za CFC¹ polski podatnik podatków dochodowych (PIT / CIT) w danej jednostce zagranicznej samodzielnie lub wspólnie z podmiotami powiązanymi musi posiadać bezpośrednio lub pośrednio ponad 50%: 

• udziału w kapitale,  
• praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających / prawa do uczestnictwa w zysku lub  
• sprawować kontrolę faktyczną nad zagraniczną jednostką.  

Na potrzeby wyliczenia powyższego parytetu oprócz udziałów polskiego podatnika i podmiotów z nim powiązanych należy wziąć pod uwagę również udziały innych polskich podatników (niepowiązanych), których udział w kapitale / zysku wynosi ponad 25%.  

W praktyce oznacza to, że dla oceny powstania CFC podatnik, oprócz własnego udziału, powinien weryfikować również udział w danej spółce innych polskich podmiotów, niekoniecznie z nim powiązanych. 

Nowy katalog przychodów pasywnych 

Dodatkowo rozszerzono katalog przychodów pasywnych dla jednej z dotychczasowych kategorii CFC. Obejmuje ona spółki osiągające przychody pasywne i których dochody są znacznie niżej opodatkowane w kraju siedziby, niż miałoby to miejsce w Polsce.  

Do kategorii przychodów pasywnych dodano m.in. przychody z tytułu: 

• usług doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu oraz świadczeń o podobnym charakterze, 

• najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy i innych umów o podobnym charakterze,  
• działalności ubezpieczeniowej, bankowej lub innej działalności finansowej. 

To powoduje, że za CFC potencjalnie mogą zostać uznane także podmioty, które prowadzą aktywną działalność i z tej działalności osiągają przychody, np. spółki pełniące zaplecze administracyjne, spółki doradcze czy agencje HR. 

Zmiana dotycząca efektywnego podatku w kraju CFC 

Zmieniła się także jedna z kluczowych przesłanek CFC dotycząca obciążenia podatkowego po stronie zagranicznej jednostki kontrolowanej. Co jest konieczne dla uznania danego podmiotu za CFC?  Faktycznie zapłacony podatek dochodowy przez CFC musi być niższy o co najmniej 25% od podatku dochodowego, który byłby od niej należny z zastosowaniem 19% stawki podatku, gdyby jednostka ta była polskim podatnikiem. Wcześniej istotne było, aby faktycznie zapłacony podatek stanowił mniej niż 50% hipotetycznego podatku, który byłby należny w Polsce, gdyby zagraniczna spółka kontrolowana była podatnikiem CIT. 

Teraz wystarczy, aby efektywne opodatkowanie spółki zależnej za granicą było na poziomie nie wyższym niż 14,25%, aby uznać ją za CFC. Wcześniej efektywna stawka graniczna wynosiła 9,5%. O efektywnej stawce opodatkowania nie przesądza wyłącznie nominalna stawka podatku za granicą. O niższym poziomie opodatkowania za granicą mogą zdecydować ulgi, zwolnienia czy inny niż w Polsce sposób rozpoznawania przychodów/kosztów. 

Nowe kategorie jednostek CFC 

Nowelizacja wprowadziła również nowe kategorie jednostek CFC: 

1. Jednostka, w której obok przesłanki stopnia kontroli sprawowanego przez podatnika oraz niższego poziomu opodatkowania w kraju siedziby: 

1. przychody pasywne określone w przepisach są niższe niż 30% sumy wartości posiadanych: 

• udziałów (akcji) w innych spółkach, instytucjach wspólnego inwestowania itp.,  
• aktywów ruchomych, nieruchomych, również używanych na podstawie umowy leasingu, 
• wartości niematerialnych i prawnych, 

• należności z tytułów określonych jako pasywne wobec podmiotów powiązanych. 

2. aktywa ruchome i nieruchome – w tym używane na podstawie umowy leasingu oraz wartości niematerialne i prawne stanowią co najmniej 50% wartości jej aktywów. 

Kategoria ta ma na celu objąć tzw. spółki wydmuszki, które pomimo posiadania istotnych wartościowo aktywów nie generują z nich odpowiednio wysokiego przychodu. 

W przypadku tej jednej kategorii CFC podstawą opodatkowania takiej jednostki będzie dochód rozumiany jako 8% wartości wspomnianych aktywów. 

2. Jednostka, w której obok przesłanki stopnia kontroli sprawowanego przez podatnika oraz niższego poziomu opodatkowania w kraju siedziby: 

1. dochód nie znajduje odzwierciedlenia w posiadanych aktywach (poprzez odniesienie się do stopy zwrotu według wzoru określonego w przepisach) oraz  

2. mniej niż 75% przychodów tej jednostki pochodzi z transakcji dokonywanych z podmiotami niepowiązanymi mającymi miejsce zamieszkania, siedzibę, zarząd, rejestrację lub położenie w tym samym państwie co CFC. 

Ta kategoria wycelowana jest w spółki, które generują (zdaniem ustawodawcy) zbyt wysoki dochód w stosunku do posiadanych aktywów. 

Co pozostaje bez zmian?  

Obowiązki podatkowe związane ze spełnieniem definicji CFC: 

• opodatkowanie dochodu CFC stawką 19%,  

• złożenie zeznania CIT-CFC / PIT-CFC,  
• prowadzenie rejestru swoich spółek CFC oraz ewidencji CFC).  

W dalszym ciągu również prowadzenie istotnej, rzeczywistej działalności gospodarczej pozwala na ograniczenie niektórych z wyżej wskazanych obowiązków. Wyjątek ten jednak nadal dotyczy jedynie spółek zlokalizowanych w UE/EOG.  

Co oznacza wprowadzenie nowych kategorii CFC?  

Podatnicy w celu zidentyfikowania posiadanych CFC powinni zwracać dodatkowo uwagę na strukturę bilansu spółek zależnych. Jednocześnie nowe testy CFC, a także rozszerzenie katalogu przychodów pasywnych, mogą spowodować objęcie tymi regulacjami podmiotów, które dotychczas w reżim CFC nie wpadały. Warto już teraz przyjrzeć się zagranicznym spółkom portfelowym pod kątem spełnienia przesłanek za rok 2022 r. aby uniknąć ewentualnych niespodzianek pod koniec września 2023 r., gdy przyjdzie czas na rozliczenie podatku od CFC.